До життя за новим Податковим кодексом старі збитки не беремо

Цього року податкові органи широко застосовують практику вільного тлумачення норм Податкового кодексу на свою користь. Можливість дійсно унікальна: з початку року запроваджено новий зведений податковий закон, судова практика щодо нього ще не напрацьована, старі роз’яснення податкових органів вже не діють. І хоча в більшості випадків принципи оподаткування не змінилися, є чудова нагода розтлумачити їх по-новому і збільшити податкові надходження до бюджету. Ближче до кінця третього кварталу Державна податкова служба України видала листа № 10-2018/3582 від 12.09.2011 «Щодо відображення від’ємного значення об’єкта оподаткування в 2011 році». Коротко зміст листа зводиться до того, що платники податків, які зараз мають непокриті збитки з часів 2010 та попередніх років, не можуть їх відображати в складі квартальних звітів 2011 року, і мають право збільшити свої валові витрати виключно на розмір збитків, отриманих в першому кварталі 2011 року. До введення в дію Податкового кодексу платники податку переносили свої збитки з року в рік по повного погашення. Щоправда, в середині 2010 року Верховна Рада України шляхом внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» зобов’язала платників податків відображати у валових витратах лише 20% збитків 2009 року, пообіцявши при цьому, що решту суми можна буде відобразити у витратах вже в першому кварталі 2010 року. 2010 рік пройшов зовсім не на вершині економічного підйому, тому багато платників не тільки не перекрили збитки 2009 року, а й додали до них від’ємні результати 2010 року. В результаті від’ємне значення об’єкту оподаткування податком на прибуток підприємств у багатьох платників податків зараз формується зі збитків 2009 – 2010 років та першого півріччя 2011 року. Податкова ж своїм листом запропонувала почати платити податки з чистого листа і забути про непокриті збитки попередніх років. Щоб визначити ступінь впливу цього листа податкової на платника податку необхідно оцінювати два аспекти: 1) статус листа податкової та можливість його прямого застосування до платника податків; 2) обґрунтованість та законність правової позиції, викладеної в листі податкової. Щодо статусу листа податкової. Позиція податкової щодо відображення збитків за 2009, 2010 роки в поквартальній звітності 2011 року викладена в листі Департаменту правової роботи юридичного управління ДПА України. Такий лист, по-перше, не є частиною податкового законодавства згідно з ПКУ, по-друге, не має статусу податкової консультації, не адресований платникам податків. Відповідно, у платника податків немає зобов’язань виконувати зазначені в листі вказівки під час ведення податкового обліку. Водночас необхідно розуміти, що зазначений лист буде використовуватися районними ДПІ під час здійснення податкових перевірок. Можна припустити, що, переважно, він буде використовуватися при проведенні камеральних податкових перевірок квартальної звітності. За результатами перевірок платникам податків, які відображатимуть у звітності за 3-й квартал 2011 року збитки, сформовані в тому числі за збитків 2009, 2010 року та 3-х кварталів 2011 року, будуть направлятися податкові повідомлення-рішення про зменшення суми від’ємного значення зобов’язань з податку на прибуток, а якщо внаслідок такого зменшення виникнуть зобов’язання з оплати податку – то й податкові повідомлення – рішення з донарахуванням податку на прибуток. Слід зазначити, що вже за результатами 2-го кварталу, ще до офіційного опублікування листа, деякі ДПІ вже застосували такий підхід при перевірці звітності за 2-й квартал. Щодо обґрунтованості правової позиції податкової В листі податкової надано тлумачення п. 3 підрозділу 4 розділу XX Перехідних положень ПКУ. Нижче наведений дослівний зміст розтлумаченої норми: «Пункт 150.1 статті 150 Кодексу застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.» Податкові органи тлумачать термін «результат обрахунку об’єкта оподаткування платника за підсумками першого кварталу 2011 року» виключно як результат діяльності платника податку в першому кварталі, хоча положення ПКУ і не дають підстав для такого тлумачення. Розрахунок об’єкта оподаткування в першому кварталі здійснювався відповідно до положень Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» і визначався з урахуванням збитків платника податків за 2009 та 2010 роки, що було прямо передбачено законом. Положення ПКУ прямо передбачають що від’ємний результат обрахунку об’єкта оподаткування за 1-й квартал 2011 року включається до складу витрат другого, другого і третього, другого – четвертого кварталів без деталізації сум, з яких формується від’ємний результат 1-го кварталу. При цьому необхідно враховувати, що ПКУ не має зворотної дії в часі і не може застосовуватися до визначення об’єкта оподаткування за 1-й квартал. Такий об’єкт оподаткування визначається відповідно до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» і у вигляді фіксованого показника, яка сформувався за старими правилами, переноситься в облік результатів 2-го і подальших кварталів, який ведеться вже за новим законодавством. Висновки податкової, викладені в листі № 10-2018/3582 від 12.09.2011, не відповідають змісту норм ПКУ і зроблені з порушенням принципів тлумачення законів, які використовує українська система права останні 20 років. Суто з правової точки зору позиція податкової є незаконною і у разі неупередженого розгляду судового спору повинна бути програшною. В той же час, запропоноване податковою тлумачення ПКУ спрямоване на збільшення податкових зобов’язань платників податку і наповнення бюджету. Спори щодо застосування ПКУ в частині відображення збитків за 2009, 2010 роки можуть носити політичний характер, і враховуючи ситуацію в судовій системі країни, прогнозувати позицію судів з цього питання дуже складно. До 9 листопада платникам податків необхідно подати декларацію з податку на прибуток підприємств за 3-й квартал 2011 року. Враховуючи останній лист податкової, їм доведеться вибирати: показати від’ємне значення податку на прибуток відповідно до закону (тобто включити в нього збитки попередніх років) чи притримуватися листа ДПСУ. Оскільки, за великим рахунком, у бізнесі все зводиться до економічної доцільності, рішення платники податку, швидше за все, прийматимуть виходячи з розміру витрат. Що буде більш збитково: «списати» збитки попередніх років і сплатити податок на прибуток, чи обрахувати податкове зобов’язання у відповідності до закону та вступити в спір з податковими органами. У другому варіанті з’являться витрати на юридичний супровід, а результат розгляду спору не гарантований, тобто врешті-решт (десь через рік), можливо, ще й доведеться платити податок зі штрафом. Щоправда, тим, хто обере перший варіант, теж назад дороги не буде, і якщо цей лист через півроку замінять іншим, більш законними, відновити вже «списані» збитки можливості не буде. Олександра Дорожовець Партнер Юридичної фірми «ІТТ-Лекс»